Tenemos el agrado de dirigirnos a ustedes a fin de remitirles el presente informe con relación a la iniciación de posibles acciones legales ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación (“CSJN” o “la Corte”) en instancia originaria, con el fin de impugnar la constitucionalidad de las normas provinciales que agravan el tratamiento en el Impuesto Sobre los Ingresos Brutos (IIBB) a las empresas con establecimiento industrial fuera de su jurisdicción.
 
1.- Marco teórico de la situación conflictiva

El artículo 75 inciso 13 de la Constitución Nacional (CN) prevé que es competencia exclusiva del Congreso de la Nación la regulación del comercio interjurisdiccional, consagrando lo que ha dado en llamarse la “Cláusula Comercial”.

En virtud de ello, les está vedado a las provincias dictar leyes o reglamentos generales que importen trabar o perturbar, de cualquier modo, directa o indirectamente, la libre circulación territorial, o que pueda afectar el derecho de reglamentar el comercio entre ellas, pues éste ha sido conferido al Congreso de la Nación con carácter de exclusivo y excluyente.

Las cláusulas que prevén la prohibición de crear aduanas interiores y la competencia exclusiva del Congreso de la Nación de regular el comercio entre provincias se encuentran estrechamente vinculadas entre sí. Ello es así, pues ambas cláusulas persiguen el mismo objetivo: crear “un solo territorio para una sola nación”, como ha dicho CSJN1.

La normativa constitucional que prohíbe el establecimiento de aduanas interiores tiene distintos alcances. Uno de dichos alcances es el de prohibir la creación de tributos locales que discriminen en contra del comercio interjurisdiccional.

Desde sus orígenes la CSJN ha aceptado la validez de los tributos locales que recayeran sobre manifestaciones de comercio entre las distintas provincias, en tanto su aplicación no opere como aduana interior o instrumento de protección económica, no discrimine por el origen o destino, no tuerza las corrientes naturales de consumo, circulación o tránsito.

Este criterio se vio reforzado por los fallos2 emitidos desde el año 2014 hasta ahora, en tributos diferente al Impuesto Sobre los Ingresos Brutos (IIBB), pero cuya doctrina es perfectamente trasladable.
 
2.- Estrategia procesal:

(i).- Competencia originaria ante la CSJN:

Consideramos que sería viable interponer la acción directamente ante la CSJN, siendo que la Corte ha sostenido invariablemente que pertenecen a su competencia originaria y exclusiva todas las causas en la que es parte una provincia y versan en forma directa e inmediata sobre puntos regidos por el derecho federal (Fallos 300:568; 320:1556; 322:313; 326:1760; 332:1519; 332:1422; 330:4953; entre muchos otros).

(ii).- Acción declarativa de inconstitucionalidad

El objeto de la acción es la declaración de inconstitucionalidad de las normas provinciales, la cual tramita bajo los presupuestos exigidos por el artículo 322 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación, entre los cuales se encuentra la existencia de un “caso”, sostiene la CSJN que “en la medida en que la cuestión no tenga un carácter simplemente consultivo ni importe una indagación meramente especulativa, sino que responda a un caso y busque precaver los efectos de un acto en ciernes -al que se atribuye ilegitimidad y lesión al régimen constitucional federal- la acción declarativa (…) constituye un recaudo apto para intentar que se eviten los eventuales perjuicios que se denuncian”.

Por ende, es indispensable para presentar la acción que la empresa cuente con un reclamo del fisco provincial, que puede ser una simple liquidación, una nota fundando su posición, una prevista, o vista de una determinación de oficio.

Para generar este caso, una alternativa es empezar a pagar como un contribuyente con establecimiento en la jurisdicción, haciendo una presentación ante el fisco provincial explicando el cambio de criterio en la tributación, lo que provocará en el corto plazo la respuesta del fisco rechazando la posición de la empresa.

(iii).- Medida Cautelar

Conjuntamente con la acción declarativa proponemos solicitar una medida cautelar que cubra dos aspectos: (a) la prohibición de que el fisco inicie actos de ejecución o embargos contra la empresa y sus directivos por la deuda ya liquidada o determinada; y (b) la protección por los períodos futuros para que la empresa tribute en el mismo nivel que un contribuyente con establecimiento en esa jurisdicción.

El otorgamiento medidas cautelares en la CSJN demoran en promedio 6 meses, tal como puede observarse del listado anexo con la situación de los expedientes en el Tribunal.
 
3.- Estado de las causas sobre el IIBB con dictamen de la PGN y en trámite ante la CSJN

(i).- Causa en Estado de dictar sentencia con dictamen favorable de la PGN

Bayer SA c. Pcia. de Santa Fe (2015)3

La Procuración General de la Nación (PGN) dictaminó, previo a que el expediente pase a autos para sentencia, que aconseja hacer lugar a la demanda interpuesta por Bayer S.A contra la Provincia de Santa Fe, con el objeto de que se declare ilegítima e inconstitucional la pretensión de esta última de exigirle el pago de una diferencia en concepto de impuesto sobre los ingresos brutos por los períodos fiscales enero de 2010 a junio de 2011, al considerar aplicable la alícuota residual del 3,5% prevista en el arto 6° de la ley 3.650 por las actividades de comercialización de plaguicidas y productos químicos, como así́ también por la comercialización de medicamentos para uso humano y productos farmacéuticos, elaborados en plantas industriales radicadas fuera del territorio provincial.

Explicó que, durante esos períodos, Bayer S.A. había aplicado la alícuota del 1% para liquidar el impuesto sobre los ingresos brutos devengado por el desarrollo de sus actividades de “fabricación de medicamentos para uso humano y productos farmacéuticos” (código de actividad 242310) y del 2% por la de “fabricación de plaguicidas y productos químicos de uso agropecuario” (código de actividad 242100), de conformidad con el arto 7° de la ley 3.650.

Sin embargo, señaló que la demandada había objetado esta conducta pues consideraba que, al ser los productos elaborados en otra jurisdicción (Provincia de Buenos Aires), no les correspondía ese tratamiento específico sino la alícuota general del 3,5% fijada por el arto 6° de la ley 3.650, destacó que el tema a decidir radica, entonces, en que la decisión local de someter a los productos elaborados fuera de la provincia a un mayor impuesto que el que se exige a los fabricados dentro de su territorio, no solo constituye una invasión a las facultades exclusivas de la Nación para reglar el comercio -según lo previsto en el arto 75, inc. 13, de la Constitución Nacional- sino que fundamentalmente importa una restricción a la libre circulación de las mercancías, recreando una aduana interior prohibida por los arts. 9°, 10, 11 y 12 de la Norma Fundamental.

Desde la óptica de la PGN, con lo expresado es bastante para dejar evidenciado que, al excluir del beneficio a las actividades industriales cuando ellas se desarrollen en plantas fabriles situadas fuera de la provincia, la demandada ha pretendido ejercer facultades que son propias, exclusivas e indelegables de las autoridades nacionales, en tanto ha intentado torcer las corrientes naturales del comercio en su propio beneficio (art. 75, inc. 13°) instaurando una suerte de “aduana interior” vedada por la Constitución (arts. 9° a 12°) para perjudicar a los productos foráneos en beneficio de los manufacturados en su territorio, circunstancia que lleva a concluir, como lo adelanté, en la completa invalidez constitucional de esta exigencia contenida en el art. 160, inc. ñ), de su Código Fiscal.

(ii).- Causa a estudio de la PGN para emitir dictamen previo a dictar sentencia

Aluar Aluminio Argentino S.A.I.C. c. Pcia. de Buenos Aires4

Solicita la inconstitucionalidad de las normas del Fisco de Provincia de Buenos Aires, como así también del acto administrativo por el cual se determinó de oficio una diferencia en el Impuesto Sobre los Ingresos Brutos por cuanto, al contemplar una aplicación diferencial por el lugar de origen de la mercadería, provocan que éste tributo se comporte como un derecho de aduana y generan una restricción inaceptable al comercio interjurisdiccional ya la libre circulación de bienes.

(iii).- Causa abierta a prueba

Akapol S.A. c. Pcia. de Córdoba5

La empresa actora con domicilio en la Ciudad de Buenos Aires, promueve acción declarativa de inconstitucionalidad contra la Provincia de Córdoba a fin de que se. declare la inconstitucionalidad las normas del Código Tributario por considerar que dichas normas son violatorias de los arts. 9, 10, 11, 12, 75, inc. 13, y 126 de la CN en tanto establecen un tratamiento discriminatorio del impuesto sobre los ingresos brutos en razón del lugar de elaboración de los bienes.

(iv).-Expedientes en trámite con medidas cautelares a favor del contribuyente

Drogueria del Sud S.A. c. Pcia de Buenos Aires6

Impugna la disposición delegada del fisco bonaerense que interpreta que la aplicación de la reducción alicuotaria en el Impuesto Sobre los Ingresos Brutos para la actividad de venta al por mayor de medicamentos corresponde en la medida que los productos comercializados salgan de depósitos ubicados en la jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires.

Se hizo lugar a la medida cautelar de no innovar pedida; en consecuencia, el Estado provincial deberá abstenerse de reclamar administrativa o judicialmente las diferencias determinadas a favor del fisco local, así como de trabar cualquier medida cautelar administrativa o judicial sobre el patrimonio de la sociedad y de sus directores, hasta tanto se dicte sentencia definitiva en estas actuaciones.

Harriet y Donnelly S.A. c. Pcia de Chaco7

Impugna la pretensión de la demandada de aplicar a la actividad de producción primaria que desarrolla en su territorio, una alícuota diferencial del impuesto sobre los ingresos brutos, por no poseer sede central en la jurisdicción provincial.

Se hizo lugar a la medida cautelar, por consiguiente, la Corte estableció que la firma tribute en lo sucesivo en concepto del impuesto sobre los ingresos brutos la alícuota del uno por ciento (1%) prevista en el primer párrafo del artículo 12, inciso e de la ley tarifaria provincial 2071, modificada por el articulo SO de la ley 7149, hasta tanto se dicte sentencia definitiva en este proceso.

ENOD S.A. c. Pcia. Buenos Aires8

Se le otorga la medida cautelar para que la empresa tribute en concepto de impuesto sobre los ingresos brutos por la actividad industrial que desarrolla, la misma alícuota que tributa un contribuyente local, sin considerar el lugar de procedencia de los productos que comercializa en el ámbito provincial.

BAYER S.A. c. Pcia de Santa Fe9

El Fisco provincial detectó diferencias en el Impuesto Sobre los Ingresos Brutos por considerar que, en razón de no tener establecimiento dentro de la Provincia de Santa Fe, la empresa debió tributar por todas sus actividades la alícuota especial del 3,5% hasta el período fiscal 9/2012 y la del 4,5% por los posteriores. Sostiene la actora que el impuesto que se le reclama resulta discriminatorio en tanto le imponen condiciones más gravosas con respecto a otras empresas cuyas plantas industriales se encuentran radicadas en la Provincia de Santa Fe y, además, restringe la libre circulación de los productos que comercializa, constituyendo indirectamente una aduana interior.

La Corte hizo lugar a la medida cautelar de no innovar pedida; en consecuencia, el Estado provincial deberá abstenerse de reclamar administrativa o judicialmente a Bayer S.A. las diferencias pretendidas por el fisco local en relación al impuesto sobre los ingresos brutos por los períodos agosto a noviembre de 2011, abril a diciembre de 2012, enero a diciembre de 2013 y enero de 2014, a los que se hace referencia en la resolución administrativa impugnada, así como de trabar cualquier medida cautelar administrativa o judicial sobre el patrimonio de la sociedad y de sus directores, hasta tanto se dicte sentencia definitiva en estas actuaciones.

(v).- Causas con dictamen favorable de la PGN sobre la competencia originaria

Gaviglio Comercial S.A. c. Pcia de Córdoba (dictamen de la PGN a favor de la competencia originaria, 17/03/2016) – Se inició en febrero 2016 y todavía no se resolvió la medida cautelar.

Loma Negra c. Pcia. de Córdoba (dictamen de la PGN a favor de la competencia originaria, 17/03/2016) – Se inició en febrero 2016 y todavía no se resolvió la medida cautelar.

Nobleza Piccardo c. Pcia. de Santa Fe (dictamen de la PGN a favor de la competencia originaria, 09/03/2016) – Se inició en febrero 2016 y todavía no se resolvió la medida cautelar.

José Aiello e Hijos c. Pcia de Córdoba (dictamen de la PGN a favor de la competencia originaria, 08/03/2016) – Se inició en noviembre de 2015 y todavía no se resolvió la medida cautelar.

Torres e Hijos S.A. c. Pcia. de Córdoba (dictamen de la PGN a favor de la competencia originaria, 24/11/2015) – Se inició en agosto de 2015 y todavía no se resolvió la medida cautelar.
 
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Contacto: Gastón A. Miani
gaston.miani@trsym.com


1. Fallos 178:308, 321.
2. “Banco Credicoop Cooperativo Limitado c. Pcia. de Entre Rios”, sentencia del 26/03/2014, causa B. 194. XLIII. ORI; “Bolsa de Cereales de Buenos Aires c. Pcia. de Buenos Aires”; sentencia del 16/12/2014, causa B. 1024. XLIV. ORI; “Colegio de Escribanos de la Ciudad de Buenos Aires c. Pcia. de Buenos Aires”, Sentencia del 9/12/2015, Expediente C. 37. XLVIII. ORI.
3. Dictamen de la PGN DEL 15/05/2015, expte. B-505/2012, expediente con medida cautelar rechazada.
4. Expte. A.47/2012.XLVIII.ORI, expediente sin medida cautelar.
5. Expte. 1279/2013(49-A), se abrió a prueba el 11/02/2016.
6. Medida cautelar del 2/6/2015, expte. D-38/2014.
7. Medida cautelar del 23/02/2015, expte. H-114/2014.
8. Medida cautelar del 15/09/2015, expte. E-230/2011.
9. Medida cautelar del 23/02/2016, expte. 3992/2015-00.